Пергушев А.А. Международные особенности налогового контроля при трансфертном ценообразовании

 

С 1 января 2012 года вступил в силу раздел V.1 НК РФ , посвященный, так называемому трансфертному ценообразованию, а именно особенностям налогового контроля в связи с осуществлением сделок со взаимозависимыми лицами. На подготовку, обсуждение, доработку и принятие данного законопроекта у Минфина РФ, совместно с ФНС РФ и профильными комитетами Государственной думы РФ ушло более 6 лет. Это, безусловно, знаковое событие и для чиновников и для бизнеса, особенно, если учитывать, что подобные механизмы налогового контроля применяет большинство развитых страх. 

Несомненно, существуют национальные особенности осуществления налогового контроля при трансфертном ценообразовании, однако, в основе большинства из них лежат рекомендации Организации экономического сотрудничества и развития .

В международной практике главным принципом контроля при трансфертном ценообразовании является принцип вытянутой руки (arm's length principle), установленный ст. 9 Модельной конвенции ОЭСР по налогам на доходы и капитал .

Согласно этому принципу ценой сделки признается рыночная цена (или диапазон цен) на товар (работу, услугу), сложившаяся между невзаимозависимыми компаниями при взаимодействии спроса и предложения на рынке сопоставимых (однородных, идентичных) товаров (работ, услуг) между сопоставимыми компаниями и в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Это означает, что  при контроле за трансфертным ценообразованием налоговым органам необходимо концентрироваться на:

А) сопоставлении цены и условий контролируемых и неконтролируемых сделок, т.е. сделок между независимыми компаниями;

Б) сопоставлении рентабельности компании, осуществляющей контролируемые сделки, и независимых компаний, осуществляющих сопоставимую деятельность.

Для целей налогового контроля проводится анализ сопоставимости сделок и компаний по 5 факторам:

Определение характерных особенностей товаров (работ, услуг), являющихся предметом контролируемой сделки, для сопоставления с аналогичными предметами неконтролируемых сделок.

Функциональный анализ – направлен  на идентификацию экономически существенных действий и принятых обязательств зависимых и независимых компаний, выявление характера взаимоотношений между зависимыми компаниями. На основе полученной информации дается оценка справедливости компенсации по предмету сделки, принимается решение о выборе метода определения трансфертных цен.

Анализ условий договоров – направлен на определение объективных намерений сторон при совершении сделки. 

Анализ экономических особенностей деятельности – направлен на определение рыночных особенностей формирования цен на предмет сделки.

Оценка бизнес-стратегии компании – направлена на изучение особенностей деятельности самой компании, таких как, положение на рынке, конкурентная стратегия, маркетинговая политика и пр.

В международной практике методы определения рыночных цен делятся на две группы. 

Традиционные методы:

- метод сопоставимой неконтролируемой цены - Comparable Uncontrolled Price Method (CUP), в НК РФ – метод сопоставимых рыночных цен;

- метод цены перепродажи - Resale Price Method, в НК РФ – метод цены последующей реализации;

затратный метод - Cost-Plus Method, 

Методы, основанные на анализе прибыльности сделок:

- метод чистой прибыльности по сделке - Transactional Net Margin Method, в НК РФ – метод сопоставимой рентабельности;

- метод распределения прибыли - Profit Split Method.

В отличие от НК РФ, в котором сказано, что применять эти методы нужно именно в той последовательности, в которой они изложены выше, в международной практике выбор метода обусловлен особенностями контрагента, сделки или предмета сделки.

Традиционным методам определения рыночных цен присущ существенный недостаток - требуется поиск качественных независимых сопоставимостей (сделок, компаний). В случае если найти такие сопоставимые сделки и компании не удается, согласно Рекомендациям ОЭСР должны использоваться методы, основанные на прибыльности сделок.

Остальные методы определения рыночных цен основаны на сопоставлении отдельных показателей рентабельности продаж, затрат, коммерческих и управленческих расходов, капитала и другие. Выбор конкретного показателя должен производиться в зависимости от конкретных особенностей компаний и сделок, таких как наличие нематериальных активов, высокая доля капитальных вложений, высокий уровень коммерческих или управленческих расходов и иными. 

Еще одна коварная особенность заключается в том, что большинство из этих показателей должны быть рассчитаны применительно не ко всей деятельности компании за определенный период, а к конкретной сделке. Что представляется достаточно проблематичным, учитывая современную российскую практику. Российское законодательство позволяет компаниям не вести учет итоговых финансовых показателей по каждой операции, в этой связи большинство ведет обобщенный учет этих показателей. Например, многие до сих пор используют котловой метод учета себестоимости.

С учетом того, что положения вступивших в силу поправок, практически в полном объёме повторяют положения рекомендаций ОЭСР, представляется, что период накопления достаточного опыта для применения обозначенных выше методов будет достаточно долгим, возможно даже придется серьезно реформировать национальное законодательство о бухгалтерском учете.