Вусов А. В. Методика формирования резервов на устранение экологического вред

В данной работе в целях проведения анализа влияния экологических факторов на стоимость недвижимого имущества, в качестве одного из инструмента, учитывающего негативные влияния в деятельности предприятий, разрабатывается методика формирования резервов на устранение экологического вреда в соответствии с МСФО.

Активы предприятия, имеющие отношение к экологической безопасности и защите окружающей среды, принимаются к учету как основные средства, если они позволяют компании увеличить будущие экономические выгоды от других активов, принадлежащих компании. При этом балансовая стоимость всей группы соответствующих активов не должна превышать их общую возмещаемую стоимость.

Приобретение объекта основных средств связывается с тремя направлениями затрат  в т. ч.: «предварительную оценку затрат на демонтаж и удаление объекта основных средств и восстановление природных ресурсов на занимаемом им участке…». 

Отдельные объекты недвижимости требуют значительных затрат по выводу их из эксплуатации и восстановлению окружающей среды. Фактически данные расходы компания осуществляет при выводе объекта основных средств из эксплуатации, т. е. в конце срока полезного использования. Однако уже в момент ввода в эксплуатацию актива у компании возникает обязательство по выводу из эксплуатации рассматриваемых объектов. 

Резерв  – это обязательство с неопределенным сроком исполнения или обязательства неопределенной величины. 

В состав предстоящих расходов по выводу основных средств из эксплуатации и восстановлению окружающей среды включается стоимость демонтажа и/или ликвидации объектов основных средств, стоимость работ по восстановлению окружающей среды, а также расходы по ликвидации причиненного ущерба населению. 

Важным моментом формирования резервов является оценка их суммы, которая производится на основе профессионального суждения руководства с учетом опыта по аналогичным операциям и, в некоторых случаях, по результатам заключения независимых экспертов. Дополнительными основаниями для определения величины резервов могут служить события, произошедшие после отчетной даты.

Стандарт подчеркивает, что наилучшей расчетной оценкой затрат, необходимых для урегулирования существующего обязательства, может быть признана только та сумма, которую фирме рационально затратить для погашения обязательства на конец отчетного периода или для передачи его третьему лицу в указанное время. Таким образом, оценке подлежит справедливая стоимость обязательства. 

Примерами обязательств могут являться штрафы или затраты на ликвидацию ущерба окружающей среде. Урегулирование и того, и другого ведет, вне зависимости от будущих действий предприятия, к выбытию ресурсов, содержащих экономические выгоды.  Немаловажно, что обязательство, как таковое, всегда подразумевает существование другой стороны, по отношению к которой существует данное обязательство. 

Учитывая требования МСФО 37, что оценочное обязательство (резерв) представляет собой ожидаемую стоимость предстоящих расходов для реализации методики формирования резервов для недвижимого имущества на устранение экологического вреда возможно использовать методику затратного подхода. Основной смысл которой заключается в определении затрат на восстановление окружающей среды. 

При оценке резервов важным моментом является выявление и правильный учет вреда, который нанесен окружающей среде. 

Основным принципом методики формирования резервов на устранение экологического вреда является принцип различия в справедливой стоимости благ (имущества, окружающей среды) до и после негативных воздействий. То есть разница в стоимости и будет являться резервом на устранение вреда.

Реализацию методики можно разделить на несколько этапов.

На данном этапе проводится сбор информации о возможных негативных воздействиях на окружающую среду. При сборе информации о воздействиях необходимым условием является привлечение консультантов в области экологии.

Для удобства проведения анализа экологические загрязнения следует разделять на несколько видов: биологические загрязнения; механические загрязнения; химические загрязнения; физические загрязнения; микробиологические загрязнения.

Также на данном этапе проводится анализ действующего законодательства в области охраны окружающей среды с целью выявления допустимых концентраций (предельно допустимых концентраций (ПДК)) загрязнений и платы за загрязнения. Стоит отметить, что предусмотренные платы за загрязнения окружающей среды в российском законодательстве носят нерыночный характер и поэтому не являются ориентиром для формирования резерва.

Выявление негативных воздействий на окружающую среду производится по видам загрязнений, которые указаны в I этапе. Для каждого выявленного негативного воздействия определяется текущее значение и превышение уровня ПДК. Так как уровни ПДК загрязняющих веществ со временем могут изменяться, экспертами проводится оценка возможных будущих значений.

Необходимо учитывать, что на протяжении срока эксплуатации недвижимости (к примеру, электростанций), объект может осуществлять выбросы, загрязняющие окружающую среду. Данный факт также подлежит учету при выявлении негативных воздействий на окружающую среду.

Обязательство по восстановлению окружающей среды компания будет признавать по мере осуществления выбросов, т. е. на протяжении всего срока эксплуатации объекта. Поскольку в данном случае возникновение обязательства зависит от будущих действий компании (будет ли она пользоваться электростанцией в следующем году), компания не должна признавать резерв по восстановлению окружающей среды на момент принятия объекта к учету.

На данном этапе экспертами-экологами определяются работы по восстановлению окружающей среды, формируются платежи за загрязнения. 

Оценка справедливой стоимости затрат производится по каждому выявленному загрязнению по видам природных ресурсов, которые в первую очередь могут быть подвергнуты негативным влияниям: атмосфера; водные ресурсы; почвы и земельные ресурсы; биологические ресурсы (растительный и животный мир). 

В случае формирование резервов для вновь построенного объекта недвижимости учет воздействий на окружающую среду производится по фактическому нанесенному вреду. Так как резервы не признаются в отношении затрат, которые придется понести в будущем.

Стоит отметить, что в соответствии со стандартом, дополнительные затраты на собственный персонал, занятый непосредственно в урегулировании обязательств, не должны включаться в расчет величины соответствующего обязательства.

Учитывая влияние фактора времени на стоимость денег, резервы, связанны с выбытием денежных средств, вскоре после окончания отчетного периода являются более обременительными, чем когда выбытие денежных средств той же величины возникает позднее. Таким образом, если влияние временной стоимости денег существенно, для правильного формирования суммы резерва необходимо применить технику дисконтирования.

Согласно требованиям стандарта МСФО 37, сумма ожидаемых затрат дисконтируется по доналоговой ставке, которая отражает влияние изменения стоимости денег с течением времени в соответствии с текущими рыночными оценками, а также отражает риски, присущие данному обязательству. Следует учесть, что ставка дисконтирования  не должна отражать риски, на которые уже были скорректированы будущие потоки денежных средств.

Для формирования резервов недвижимого имущества логично использовать общепринятые методики расчета ставки дисконтирования для недвижимости. В практике оценки чаще остальных методов применяют метод кумулятивного построения, который основан на предпосылке, что ставка дисконтирования является функцией риска и рассчитывается как сумма всех рисков, присущих каждому конкретному объекту недвижимости.

Формула расчета: ставка дисконтирования = безрисковая ставка + премии за риск. 

Премии за риск рассчитываются суммированием значений рисков, присущих объекту недвижимости, а именно: премия за низкую ликвидность недвижимости, премия за риск вложения в недвижимость, премия за инвестиционный менеджмент.

Безрисковая ставка доходности  – ставка процента в высоколиквидные активы, т. е. это ставка, которая отражает фактические рыночные возможности вложения денежных средств фирм и частных лиц без какого-то бы ни было риска не возврата. Общепринято считается, что безрисковой ставкой является ставка доходности по долгосрочным правительственным облигациям.

Расчет премий за риски:

• за низкую ликвидность. При расчете данной составляющей учитывается невозможность немедленного возврата вложенных в объект недвижимости инвестиций, и она может быть принята на уровне инфляции за типичное время экспозиции подобных оцениваемому объектов на рынке;
• за риск вложения в недвижимость. В данном случае учитывается возможность случайной потери потребительской стоимости объекта, и надбавка может быть принята в размере страховых отчислений в страховых компаниях высшей категории надежности;
• за инвестиционный менеджмент. Чем более рискованны и сложны инвестиции, тем более компетентного управления они требуют.

V этап. Ежегодная переоценка резерва.

Величина будущих оттоков денежных средств, рассчитанная для оценочного обязательства (резерва), является оценочным значением. По мере приближения срока, в котором расходы будут осуществлены, первоначальная оценка величины обязательства может меняться (например, разработаны новые технологии, которые позволяют существенно уменьшить расходы; изменились рыночные условия и т. п.). Для правильного отражения суммы резерва необходимо производить его ежегодную переоценку, но только в случае существенных изменений суммы резерва. При этом стандартом МСФО 37 уровень существенности не определяется.

Таким образом, МСФО 37 определяет понятие резерва как будущего возможного расхода, возникающего в результате прошлых событий на основании юридического или договорного обязательства. 

Описанная процедура оценки резервов носит рекомендательный характер, т. к. отражение резервов в отчетности возможно на основании профессионального суждения бухгалтера без привлечения сторонних консультантов и оценщиков.

 

1. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства» (приложение N 8), Приказ Минфина РФ от 25.11.2011 N 160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации» (Зарегистрировано в Минюсте РФ 05.12.2011 N 22501). [Электронный ресурс]. – Режим доступа: Консультант Плюс. Законодательство. ВерсияПроф. http://www.consultant.ru.

2. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» (приложение N 25)», Приказ Минфина РФ от 25.11.2011 N 160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации» (Зарегистрировано в Минюсте РФ 05.12.2011 N 22501). [Электронный ресурс]. – Режим доступа: Консультант Плюс. Законодательство. ВерсияПроф. http://www.consultant.ru.

3. Генералова Н. В. Учет предстоящих расходов по выводу из эксплуатации основных средств и восстановлению окружающей среды. [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http://www.ippnou.ru/print/002094/.

4. Мирзоян Н.В., Управление и оценка недвижимости. / Московская финансово-промышленная академия. – М., 2011. – 250 с.

5. Фридман Д., Ордуэй Н. Анализ и оценка приносящей доход недвижимости. – М.: Дело, 1995. –  461 с.